En el Perú, como regla general, las instituciones educativas particulares se encuentran comprendidas en el Impuesto a la Renta de tercera categoría. Sin embargo, nuestro ordenamiento reconoce una protección especial para determinados centros educativos: el artículo 19 de la Constitución establece una inafectación respecto de los bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y cultural.

Esto genera una situación que merece ser discutida: dentro de la educación privada existen instituciones que pagan Impuesto a la Renta por los ingresos generados por sus servicios educativos, mientras que otras no pagan dicho impuesto sobre esos ingresos debido al tratamiento de inafectación que les reconoce el ordenamiento jurídico.

Este artículo forma parte de una serie de propuestas orientadas a discutir cómo el Perú puede incrementar sus ingresos públicos sin recurrir necesariamente a la creación de nuevos impuestos ni aumentar la carga sobre quienes ya contribuyen. La primera propuesta parte de una idea sencilla: antes de exigir más a los mismos contribuyentes, debemos revisar si existen tratamientos tributarios diferenciados que todavía se justifican y si quienes manifiestan una capacidad contributiva semejante están contribuyendo bajo reglas igualmente razonables.

Lo que se plantea aquí no pretende ser una verdad definitiva ni desconocer las razones históricas que llevaron a establecer la inafectación educativa. Es, más bien, un aporte para el debate sobre nuestro sistema tributario y sobre las alternativas que tiene el Estado para obtener mayores recursos respetando, al mismo tiempo, los principios de igualdad y capacidad contributiva.

Surge entonces una pregunta central:

¿por qué unas instituciones educativas privadas pagan Impuesto a la Renta y otras no?

Una parte importante de la respuesta se encuentra en el artículo 19 de la Constitución y en la forma jurídica bajo la cual se organizan determinadas instituciones privadas. Algunas se constituyen como organizaciones sin fines de lucro, mientras que otras se organizan con fines de lucro y desarrollan su actividad educativa bajo una estructura empresarial.

En el ámbito universitario, por ejemplo, existen universidades privadas asociativas, organizadas sin fines de lucro, y universidades privadas societarias, organizadas con fines de lucro.

Entre las primeras se encuentran varias instituciones de gran trayectoria y presencia dentro del sistema universitario peruano, como la Pontificia Universidad Católica del Perú, la Universidad del Pacífico, la Universidad de Lima, la Universidad Peruana Cayetano Heredia, la Universidad de San Martín de Porres y la Universidad Católica de Santa María.

No estamos hablando, por tanto, de una figura marginal dentro de la educación superior privada. Se trata de un régimen que alcanza a instituciones de considerable relevancia en el sistema universitario nacional.

La condición de universidad privada asociativa tiene una consecuencia tributaria particularmente relevante para este análisis: los ingresos vinculados con sus fines educativo y cultural se encuentran constitucionalmente inafectos del Impuesto a la Renta. Es decir, respecto de esos ingresos, estas universidades no pagan dicho impuesto, a diferencia de las universidades privadas societarias sujetas al régimen tributario correspondiente.

A ello se suma otra característica propia de su naturaleza asociativa: al tratarse de organizaciones sin fines de lucro, los excedentes —es decir, los recursos que resultan después de cubrir los costos y gastos— no pueden distribuirse entre sus asociados como utilidades o dividendos. Sin embargo, que esos excedentes no puedan distribuirse no significa que la institución no pueda generar renta, acumular recursos, realizar inversiones, incrementar su patrimonio o manifestar capacidad económica.

En el ámbito escolar también encontramos instituciones privadas organizadas mediante asociaciones educativas, como el Markham College y el Newton College. Asimismo, existen importantes entidades dedicadas a la enseñanza y a la actividad cultural organizadas sin fines de lucro, como el Instituto Cultural Peruano Norteamericano (ICPNA) y la Asociación Cultural Peruano Británica (BRITÁNICO).

En el caso de los centros culturales, el propio artículo 19 contempla que aquellos que cumplan los requisitos y condiciones establecidos por la legislación puedan, por excepción, gozar de los mismos beneficios tributarios. Por ello, el debate no se limita únicamente a las universidades privadas asociativas, sino que alcanza también a otros centros educativos y culturales privados que generan ingresos mediante actividades vinculadas con sus fines educativos o culturales.

La mención de estas instituciones no implica cuestionar su legalidad, su calidad educativa ni la manera en que administran sus recursos. No se sostiene que incumplan la ley. El punto es precisamente el contrario: actúan dentro de un marco jurídico y tributario establecido por el propio Estado.

Por eso, el cuestionamiento no debe dirigirse a las instituciones, sino a la norma:

¿continúa siendo razonable este tratamiento tributario en la realidad económica actual?

¿Qué establece el artículo 19 de la Constitución?

El artículo 19 de la Constitución dispone que las universidades, institutos superiores y demás centros educativos constituidos conforme a la legislación correspondiente gozan de inafectación respecto de los impuestos directos e indirectos que afecten los bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y cultural.

El mismo artículo establece también que, para las instituciones educativas privadas cuyos ingresos sean calificados por ley como utilidades, puede establecerse la aplicación del Impuesto a la Renta. Asimismo, contempla que determinados centros culturales puedan gozar, por excepción y cumpliendo las condiciones legales, de los mismos beneficios.

Esto confirma algo importante: el artículo 19 no está dirigido únicamente a instituciones públicas. La propia Constitución contempla expresamente a las instituciones educativas privadas.

Por tanto, la cuestión no consiste en determinar si la educación privada puede pagar Impuesto a la Renta. Ya existen instituciones educativas privadas que lo pagan.

La pregunta es otra:

¿se justifica mantener una inafectación constitucional sobre rentas obtenidas mediante la prestación privada de servicios educativos o culturales?

Inafectación no significa que no exista renta

Aquí aparece una distinción tributaria fundamental. Antes de preguntarnos si una institución tiene o no fines de lucro, debemos preguntarnos si genera renta.

Una de las teorías clásicas del derecho tributario es la teoría de la renta-producto, según la cual existe renta cuando los ingresos provienen de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos.

Aplicado a la educación privada, el razonamiento resulta bastante claro. Una universidad obtiene ingresos por matrículas, pensiones, derechos académicos, programas de posgrado, cursos y diplomados; un colegio privado, por matrículas, pensiones y otros conceptos educativos; y un instituto de idiomas, por los cursos que ofrece. Detrás de esos servicios existe una organización permanente que combina infraestructura, capital, docentes, trabajadores y administración para desarrollar una actividad de manera continua.

Desde la perspectiva de la renta-producto, lo relevante es precisamente que esa organización constituye una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos. La fuente no desaparece después del cobro de una matrícula o una pensión: la institución continúa funcionando y puede generar nuevos ingresos en los periodos siguientes.

Una institución puede ser jurídicamente sin fines de lucro y, al mismo tiempo, generar ingresos y excedentes. Por eso debemos distinguir con claridad:

no generar renta y generar renta pero encontrarse inafecto del impuesto no son lo mismo.

La inafectación no hace desaparecer económicamente la renta; simplemente determina que, por decisión constitucional o legal, esa renta quede fuera del ámbito de imposición. Y es precisamente esa decisión la que considero necesario revisar.

Sin fines de lucro no significa sin capacidad contributiva

Una institución sin fines de lucro puede poseer terrenos, construir infraestructura moderna, realizar inversiones, acumular recursos, generar excedentes, incrementar su patrimonio y expandirse. Por ello, sin fines de lucro no significa sin capacidad económica.

En una institución asociativa, los excedentes no pueden distribuirse entre sus asociados como dividendos. Esa es una diferencia jurídica importante frente a una institución societaria. Sin embargo, que esos recursos no puedan ser apropiados por particulares no significa que la institución carezca de capacidad contributiva.

Los excedentes permanecen dentro de la organización y pueden utilizarse para ampliar infraestructura, realizar inversiones, financiar investigación, incorporar tecnología, otorgar becas o desarrollar nuevos proyectos educativos. Precisamente aquí aparece uno de los principales argumentos que pueden utilizarse para justificar el tratamiento tributario de las instituciones sin fines de lucro: los excedentes no se distribuyen entre los asociados, sino que se reinvierten en la propia finalidad educativa.

Ese argumento tiene relevancia y debe reconocerse, porque la reinversión en educación puede generar beneficios sociales importantes. Sin embargo, desde el punto de vista tributario, es necesario separar dos momentos. Primero, la institución genera ingresos y, después de cubrir sus costos y gastos, puede obtener un excedente. Segundo, decide qué hacer con ese excedente.

La decisión posterior de reinvertirlo no elimina el hecho económico previo de que la renta fue generada.

Por eso, la pregunta no debería ser únicamente si los excedentes se reinvierten, sino si esa reinversión justifica que la renta permanezca constitucionalmente fuera del Impuesto a la Renta.

En otros sectores económicos, una empresa puede obtener utilidades y reinvertirlas completamente en infraestructura, tecnología, capacitación o investigación y continúa comprendida dentro del Impuesto a la Renta. Esto no significa negar el valor social de la reinversión educativa. Significa que, si el Estado quiere promover determinadas conductas —por ejemplo, becas, investigación o programas destinados a estudiantes de menores recursos— puede establecer incentivos específicos para ellas sin necesidad de mantener una inafectación general sobre toda la renta educativa.

Recaudar más también significa revisar quiénes contribuyen

Cuando se habla de aumentar los ingresos del Estado, normalmente la discusión se concentra en crear nuevos impuestos, aumentar tasas o intensificar la fiscalización sobre quienes ya forman parte del sistema tributario.

Pero existe otra posibilidad que también debería ser discutida: revisar si existen rentas que manifiestan capacidad contributiva y que, debido a tratamientos especiales, permanecen fuera de la imposición.

Incrementar la recaudación no debería significar simplemente cobrar más a quienes ya pagan. También puede significar revisar si las reglas actuales distribuyen de manera equitativa el deber de contribuir.

Y ahí aparece el principio que, a mi juicio, debe orientar este debate:

recaudar más, sí; pero recaudar con igualdad.

La igualdad tributaria debe ser el punto central

La forma jurídica bajo la cual se constituye una institución —asociativa o societaria— puede producir consecuencias legítimas en el derecho privado. Determina, por ejemplo, si los excedentes pueden distribuirse entre asociados o accionistas.

Pero esa diferencia no debería impedirnos formular una pregunta tributaria distinta:

¿por qué la forma jurídica debería determinar que una renta quede o no fuera del Impuesto a la Renta cuando existe capacidad contributiva?

Una universidad societaria puede pagar Impuesto a la Renta por la actividad educativa que desarrolla. Una universidad asociativa puede realizar una actividad económica semejante, prestar servicios educativos, obtener ingresos y generar excedentes, pero encontrarse inafecta respecto de los ingresos vinculados con su finalidad educativa y cultural.

Desde una perspectiva de igualdad tributaria, esta diferencia merece ser revisada.

La igualdad no significa que todas las instituciones deban pagar exactamente el mismo monto. El Impuesto a la Renta contempla costos, gastos, deducciones y la determinación de una renta neta. Quien genera menos renta pagará menos; quien no genera renta neta puede no tener impuesto significativo que pagar.

Lo importante es otra cosa:

la regla tributaria debería aplicarse con independencia de que la institución sea asociativa o societaria.

Si existe renta y capacidad contributiva, el deber de contribuir no debería depender esencialmente de la forma jurídica escogida para desarrollar la actividad educativa.

Este punto es especialmente relevante porque en el Perú ya existen instituciones educativas privadas sujetas al Impuesto a la Renta. Por tanto, la discusión no enfrenta educación versus tributación. La verdadera discusión es si resulta coherente que una actividad económica semejante reciba tratamientos tributarios distintos en función de la estructura jurídica de quien la realiza.

Proteger la educación no significa necesariamente inafectar la renta

La educación merece protección y eso no está en discusión. Sin embargo, proteger constitucionalmente el derecho a la educación es diferente de mantener fuera del Impuesto a la Renta los ingresos obtenidos por determinadas instituciones privadas que prestan esos servicios.

También debe reconocerse que muchas universidades y colegios cuentan con becas, escalas diferenciadas y mecanismos de apoyo económico. No sería correcto afirmar que todas estas instituciones están reservadas exclusivamente para familias de altos ingresos.

Pero tampoco puede ignorarse que, para una parte considerable de la población, pagar varios miles de soles mensuales por determinados servicios educativos se encuentra fuera de sus posibilidades.

Por ello, si el Estado quiere promover el acceso a una educación de calidad, quizá resulte más razonable dirigir los beneficios hacia quien realmente los necesita: el estudiante.

El Estado puede financiar becas, créditos educativos, investigación, formación en carreras estratégicas o programas destinados a jóvenes de menores recursos y estudiantes procedentes de zonas rurales. También puede establecer incentivos tributarios específicos para instituciones que otorguen becas, desarrollen investigación o ejecuten proyectos educativos de evidente interés público.

De esta manera, el beneficio tributario estaría vinculado con una finalidad social concreta y verificable, en lugar de derivarse principalmente de la naturaleza jurídica de la institución.

El artículo 19 merece ser debatido y revisado

No estoy proponiendo dejar de proteger la educación ni cuestionando la existencia de universidades, colegios, institutos o centros culturales privados. El debate es estrictamente tributario.

Una cosa es garantizar constitucionalmente el derecho a la educación y promover la cultura. Otra distinta es establecer que determinadas rentas generadas por instituciones privadas permanezcan fuera del Impuesto a la Renta.

Por ello considero que corresponde discutir una modificación del artículo 19 de la Constitución.

Las rentas provenientes de la prestación privada de servicios educativos deberían quedar comprendidas dentro de las reglas generales del Impuesto a la Renta, sin que la condición de institución asociativa o societaria determine por sí sola un tratamiento sustancialmente diferente frente al impuesto.

La regla debería ser sencilla:

si existe renta y capacidad contributiva, debe existir también el deber de contribuir.

Eso no impide que el Estado establezca incentivos concretos para becas, investigación, innovación, capacitación docente, infraestructura educativa o programas dirigidos a estudiantes vulnerables. La diferencia es que esos beneficios responderían a una finalidad pública específica y verificable.

Esta propuesta no pretende cerrar la discusión, sino abrirla. Una reforma de esta naturaleza requiere debate técnico, constitucional y político, así como una evaluación adecuada de sus posibles efectos sobre las instituciones educativas y sobre los estudiantes.

Pero si el Perú necesita mayores recursos para financiar seguridad, salud, educación, infraestructura y mejores servicios públicos, también debemos atrevernos a discutir de dónde pueden provenir esos recursos y si nuestro sistema tributario actual distribuye correctamente el deber de contribuir.

Una cuestión de justicia tributaria

La teoría de la renta nos devuelve finalmente al punto de partida. Si existe una fuente organizada, durable y capaz de generar ingresos periódicos, puede existir renta. Puede haber excedentes y puede manifestarse capacidad contributiva.

Que posteriormente la Constitución establezca una inafectación es una cuestión jurídica distinta.

Por ello, revisar el artículo 19 no significa crear artificialmente una renta que antes no existía. Significa preguntarnos si una renta que económicamente existe debe continuar fuera del Impuesto a la Renta dependiendo principalmente de la forma jurídica de la institución que la obtiene.

Las instituciones mencionadas cumplen las normas vigentes. Ese no es el cuestionamiento.

La verdadera pregunta es si las normas vigentes continúan distribuyendo correctamente las obligaciones tributarias entre quienes realizan actividades económicas semejantes.

Este es solo un primer aporte a una discusión más amplia sobre cómo incrementar los ingresos públicos sin abandonar los principios de igualdad y capacidad contributiva. Recaudar más no debería significar cobrar más a los mismos, sino procurar que quienes manifiestan capacidad contributiva participen bajo reglas más iguales.

La educación merece protección. Los estudiantes también.

Pero si dos instituciones privadas desarrollan actividades educativas, generan renta y manifiestan capacidad contributiva, la forma en que se constituyeron no debería ser razón suficiente para que una tribute y otra permanezca inafecta.

La educación debe estar protegida. La riqueza, en cambio, debe contribuir. Por un Perú más justo, donde todos contribuyamos de acuerdo con nuestra capacidad.

Miguel Angel Espinoza Torres